4.2.  Требования к бизнес-расходам

Налог на доходы от предпринимательской деятельности рассчитывается с чистой прибыли, то есть весь налогооблагаемый доход за минусом всех допустимых расходов. IRC §161-162. Согласно статье §162(a)(1), допускается принятие к вычету расходов, которые являются «обычными и необходимыми» (“ordinary and necessary”) для ведения торговли или бизнеса, включая «разумное вознаграждение в виде заработной платы или иное вознаграждение за фактически оказанные услуги». 

Обычный расходы (ordinary expenses) – это расходы, общепринятые для данной деятельности или индустрии. Deputy v. du Pont, 308 U.S. 488, 495 (1940). Необходимые расходы означает присущие и приносящие пользу для развития бизнеса (“appropriate and helpful to the development of the business”). Commissioner v. Heininger, 320 U.S. 467, 471 (1943); Welch v. Helvering, 290 U.S. 111, 113 (1933).

Расходы, произведенные в пользу неамериканских получателей допускаются наравне с расходами в пользу американских получателей. Однако, при наличии у IRS достоверной информации, что расходы сделаны неоправданно (искусственно завышены либо являются попыткой вывода налоговой базы), IRS праве их проигнорировать.

Главную проблему представляет различие между сложившимся бизнесом и стартапом. Пока хозяйственная деятельность не достигла определенного уровня подготовки, пока операционная деятельность начата, она рассматривается стартапом. Хозяйственная деятельность считается начатой, если имеется законченный продукти налажены продажи. Важную роль в определении этих показателей играет наличие веб-сайта с возможностью заказа продукта и принятия оплаты.  Provitola v. Commissioner, No. 20-12615 (11th Cir. Jun. 11, 2021).

Если хозяйственная деятельность не является начатой, то ее можно характеризовать либо как стартап, либо какхобби. Различия делаются по целям собственников бизнеса и по некоторым формальным критериям. Так, если собственник бизнеса имеет цель построить функционирующий бизнес и вкладывает в это определенное количество часов, то деятельность может рассматриваться в качестве стартапа. Напротив, деятельность является хобби, если у собственника изначально не было цели заниматься предпринимательской целью и вся активность имеет целью создать некое подспорье основному источнику заработка. 

Стартап не вправе принимать к вычету расходы до момента пока он не превратится в бизнес. После того, как полноценная бизнес-деятельность будет запущена, в первом году после запуска собственник бизнеса вправе списать до $5000 расходов, а оставшиеся расходы могут быть списаны посредством амортизации в течение 180 последующих месяцев. 

Если деятельность является хобби, то общему правилу расходы на хобби могут быть списаны только в пределах доходов от хобби. Однако, до 1 января 2026 года установлен временный законодательный запрет на списание хобби-расходов. Возможно, что этот запрет будет продлен. 

Как видим, преимуществом бизнес-деятельности, в отличие от стартапа, хобби и инвестиционной деятельности, является возможность более быстрого списания расходов. Однако, если бизнес-деятельность осуществляется через некорпоративную структуру, такую как LLC или партнерство, то бизнесу придется также заплатить налоги на самозанятых (self-employment tax), которые не взыскиваются с доходов от хобби и инвестиций. Поэтому, в некоторых случаях налогоплательщику выгоднее настаивать на классификации доходов именно как хобби. 

Все списываемые расходы должны быть надлежащим образом задокументированы. Главной налоговой ошибкой начинающих предпринимателей является недостаточное описание предмета договора или налогового периода, за который соответствующий платеж причитается. Предмет договора должен детализировать товары (работы, услуги) вместе с их стоимостью, получаемые или передаваемый по договору, соответствующее юридическое право, которое переходит каждой стороне и порядок и сроки исполнения обязательств. Выписки по банковскому счету, как правило, недостаточно для обоснования существенных расходов, так как список транзакций – это всего лишь подтверждение того, что денежные средства перемещались со счета на счет. Если одним платежом оплачивается сразу несколько товаров крайне важно детализация всех товаров в договоре или счёте. 

По общему правилу расходы можно списывать только в конкретном году, когда они были произведены, о чём подробнее пойдёт речь в главе 5. Поэтому момент наступления всех обязанностей в договоре должен быть чётко соотносим с конкретным налоговым периодом. 

4.3. Операционные убытки

• Убытками (losses) признается превышение расходов над прибылью. С финансовой точки зрения наличие убытков вовсе не обязательно означает некомпетентное ведение хозяйственной деятельности. Многие проекты имеют длительную инвестиционную стадию (когда собственник бизнеса и сторонние инвесторы только производят вложения, но пока не выходят на прибыль) и, как следствие, продолжительный период окупаемости. 

•  

• В данном разделе речь пойдет о вычете операционные [1] убытков как при ведении деятельности без образования юридического лица, так и от деятельности юридических лиц с транзитным (pass-through) налогообложением, поскольку именно в этих формах ведения хозяйственной деятельности бизнес не изолирован от своих собственников (учредителей, участников, партнеров). Подробнее в § 2.2.2. Все налоговые атрибуты таких бизнесов переносятся на собственников, и именно собственники несут ответственность за уплату налогов от таких pass-through entities.

• ​

• Напротив, как показано в §2.2.1, юридические лица корпоративного типа представляют из себя изолированную в налоговом плане структуру, отдельного налогоплательщика. Убытки корпоративных структур не могут переходить акционерам или противопоставляться другим лицам. Исключение составляет ситуация, при которой происходит консолидация налоговых событий группой лиц (корпораций) и подача консолидированной отчетности. 

• ​

• Корпоративные структуры вправе принимать к вычету операционные убытки в сумме, не превышающей 80% от годовой прибыли корпорации. Убытки сверх этой суммы могут переноситься на следующий налоговый год бесконечно, однако в каждом из последующих налоговых периодов допускается принятие к вычету не более 80% от годовой прибыли. На уровне штатов возможность принятия к вычету убытков корпорациями разнится от штата к штату. Некоторые штаты придерживаются федеральных правил, тогда как есть штаты со специфическими правилами, сроками для переноса убытков на следующие налоговые периоды и ограничениями по суммам[2]. 

•  

• Возвращаясь к структурам с транзитным (pass-through) налогообложением, отмечу основное правило: вычет убытков от бизнеса из других видов дохода возможен в случае, когда деятельность является действительно бизнесом (а не стартапом или хобби), удовлетворены требования at risk limitation (IRC § 465) и правил о пассивных убытках (IRC § 469). Однако, перед тем как приступать к анализу по данному правило налогоплательщик должен обосновать бизнес характер своей деятельности – что его деятельность представляет именно trade or business (а не хобби и не инвестиционная деятельность).

•  

• 4.3.1. Условие существования предпринимательской деятельности (active trade or business test). В соответствии с IRC § 162(а), допускается вычет всех обычных и необходимых расходов, уплаченных или понесенных в течение налогового года при ведении любой торговли или бизнеса (trade or business). Вычет расходов ограничен, если деятельность налогоплательщика не образует активной торговли или бизнеса. Ни Кодекс Внутренних Доходов США, ни нормативные акты Казначейства не определяют термин «торговля или бизнес» (trade or business). На уровне судебной практики было установлено, что если «деятельность осуществляется на постоянной основе, добросовестно и регулярно с целью получения дохода для средств к существованию, а не просто хобби», то это торговля или бизнес по смыслу IRC § 162(а). Commissioner v. Groetzinger, 480 U.S. 23 (1987). Вопрос о том, занимался ли налогоплательщик деятельностью в необходимом объёме и продемонстрировал ли он необходимые мотивы для получения прибыли, определяется путем изучения всех фактов в каждом конкретном случае. Higgins v. Commissioner, 312 U.S. 212, 217 (1941).

•  

• Согласно Treas. Reg. § 1.183-2(b), девять основных факторов должны быть приняты во внимание при определении того, осуществляется ли trade or business: (1) способ, которым налогоплательщик осуществляет деятельность; (2) квалификация налогоплательщика или его советников; (3) время и усилия, затраченные налогоплательщиком на осуществление деятельности; (4) ожидание того, что активы, используемые в деятельности, могут вырасти в цене; (5) успех налогоплательщика в осуществлении другой аналогичной или непохожей деятельности; (6) история доходов или убытков налогоплательщика в отношении деятельности; (7) сумма полученной случайной прибыли, если таковая имеется; (8) финансовое положение налогоплательщика; (9) элементы личного удовольствия или отдыха.

•  

• Вопрос является ли деятельность trade or business (либо это всего лишь хобби или инвестиционная деятельность), должен решаться не на основании какого-то одного фактора, а на основании всех фактов и обстоятельств. Engdahl v. Commissioner, 72 T.C. 659 (1979).

•  

• Когда деятельность налогоплательщика не доходит до уровня активной торговли или бизнеса, она рассматривается стартапом либо хобби. В этом случае существуют ограничения на вычет расходов, понесенных при осуществлении такой деятельности. IRC §195 позволяет налогоплательщику принять решение о вычете до 5000 долларов США начальных расходов в год, в котором «начинается» активная торговля или бизнес, уменьшенных на сумму начальных расходов, превышающих 50000 долларов США. Оставшиеся начальные расходы амортизируются в течение не менее 180 месяцев с месяца, после того как бизнес приобретает статусactive trade or business. Расходы, которые не подлежат вычету в связи с какой-либо существующей коммерческой деятельностью в соответствии с IRC § 162(а), не подлежат амортизации согласно IRC § 195.

•  

• Иными словами, если налогоплательщик не вправе вычесть расходы, пока он ведет активный бизнес (в соответствии с требованиями IRC § 162(а)), налогоплательщик не может амортизировать их в соответствии с IRC § 195 в качестве стартапа. Два основных ограничения IRC § 162 связаны с 

• ограничением риска, который несет собственник бизнеса (IRC § 465), и 

• правилом пассивного убытка (IRC § 469).

•  

•  

• 4.3.2. Ограничение вычета суммами, которыми рискует налогоплательщик (at risk limitations, IRC §465). Это второй критерий, который нужно учитывать, определяю возможность вычета убытков от одного pass-throughбизнеса из доходов от трудовой либо иной деятельности, не связанных с этим бизнесом. По общему правилу atrisk limitations налогоплательщик вправе вычесть сумму убытков только в пределах той суммы, которой инвестор рискует (at risk amount). At risk amount – это размер вклада и некоторые виды займов, которые участник бизнеса (партнер, учредитель) берет при ведении бизнеса. К примеру, если изначальный вклад составляет $1000, то это и есть at risk amount. Соответственно, при отсутствии прибыли от бизнеса, принимать к вычету расходы можно только в пределах $1000. Остаток может переноситься на следующий налоговый год. К примеру, если размер расходов составляет $2000, а at risk amount $1000, то из $2000 расходов можно принять к вычету $1000 в отчетном налоговом году (2022), а оставшиеся $1000 – в следующем (2023) при условии, что в следующем году будет сформирован достаточный at risk amount. Однако при вычете расходов из at risk amount, он будет уменьшен на сумму вычета. Соответственно, в нашем примере, если налогоплательщик не произведет дополнительную капитализацию своего бизнеса, то at risk amount в 2023 будет составлять $0.

•  

• Касательно оплаты at risk amount: на сегодняшний день отсутствуют позиции, в которых IRS устанавливало бы правило о том, что единственный участник LLC непременно должен перевести сумму изначального вклада на отдельный бизнес-счет LLC. Представляется, что для соблюдения требований at risk limitations будет достаточно, если сумма изначального вклада (1) должным образом задокументирована и (2) отражена на бухгалтерском балансе. Первое требование считается выполненным, если налогоплательщик закрепит в акте о изначальном вкладе: имя, адрес, SSI/TIN налогоплательщика; наименование, адрес и EIN юридического лица; описание вносимого вклада (денежной сумму); дата вклада; процент долей, полученных в обмен на вклад; перечисление обязательств, принятых в связи с внесением вклада; порядок хранения и учета вклада (рекомендуется прямо указать, что денежная сумма может храниться в наличности во владении LLC по месту нахождения LLC). 

•  

• 4.3.3. Ограничения на вычет пассивных убытков (passive loss rules, IRC §469). Passive loss rulesограничивают возможность налогоплательщика принимать к вычету расходы от бизнеса, в котором налогоплательщик не принимает существенного участия (material participation). Проше говоря, если бизнес – это всего лишь хобби, подспорье к основной работе, то расходы от такого бизнеса можно вычитать только из доходов от этого бизнеса, но никак не из доходов от трудовой либо иной деятельности налогоплательщика. В каких случаях деятельность будет существенной – вопрос фактов. В разъяснениях IRS можно встретить презумпцию, что если налогоплательщик тратит на бизнес более 500 часов в год, то такая деятельность презюмируется существенной, тогда как если количество часов составляет менее 100, презюмируется, что деятельность is notmaterial. Treas. Reg. §1.469-5T(a)(1),(b)(2)(iii). Эти презумпции можно оспорить, приведя соответствующие доводы в пользу существенности/несущественности деятельности. Обычно, в качестве доказательств приводится worklog и другие документы, подтверждающие конкретное количество трудозатрат. 

•  

• Ссылки:

• [1] Операционные убытки возникают в процессе ведения хозяйственной деятельности. Капитальные убытки происходят ввиду операций с капитальными активами при превышении базиса актива его стоимости продажи в момент отчуждения. Капитальные убытки не могут возникать в отношении имущества, используемого при ведении бизнеса. Подробнее о капитальных убытках см. § 3.2.2.

• [2] Подробнее в аналитике The Tax Foundation: https://taxfoundation.org/wp-content/uploads/2023/10/2024-State-Business-Tax-Climate-Index-1.pdf#page=62